王駿 中國財稅浪子
一起未經備案的特殊重組補稅案例(選自中央財經大學學報《特殊性稅務處理與稅收中性原則——論我國企業重組稅制股權支付的問題與出路》作者:李輝、周玉棟)
【案例】
S公司的注冊地址在青海省西寧市,注冊資本為人民幣8億元,其唯一股東為注冊地址同在青海省西寧市的C公司。
G公司注冊地址在陜西省咸陽市,分別持有咸陽市D公司85%股權及咸陽市E公司15%股權。D公司及E公司的注冊資本分別為人民幣10億元及人民幣5,000萬元。
2011年12月,因業務重組需要,C公司將其持有的S公司90%股權轉讓給G公司,股權轉讓對價為G公司持有的D公司85%股權。股權轉讓完成,S公司及D公司原來的實質性經營活動未發生改變,且C公司及G公司均未轉讓其所取得的股權。轉讓各方經研究認為本次股權轉讓已經滿足《財政部、國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號)(“《通知》”)規定的采用特殊性稅務處理的條件,一致選擇采用特殊性稅務處理,并于股權轉讓當月完成工商變更登記。
2013年4月,稅務機關對本次股權轉讓進行核查的過程中,發現本次股權轉讓采用特殊性稅務處理但未經事前備案。遂通知C公司本次股權轉讓因未按照法律規定事前備案,不得采用特殊性稅務處理,其將對本次股權轉讓進行特別納稅調整,C公司應補繳所得稅稅款及加息。
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這個案例發生在2013年,剛看到這個案例的時候我也誤以為是稅務當局認為企業不滿足特殊性稅務處理條件而不允許企業適用特殊性稅務處理。因為這里的收購方支付的對價是其持有的下屬企業股權,國內有類似案例稅務局的同志認為其不符合權益的連續性原則而無緣特殊重組。
本案例的關鍵在于在于,稅務局要求C公司補稅的理由是因為該該重組沒有按照59號文的規定進行備案。59號文件第11條規定,企業發生符合本通知規定的特殊性重組條件并選擇特殊性稅務處理的,當事各方應在該重組業務完成當年企業所得稅年度申報時,向主管稅務機關提交書面備案資料,證明其符合各類特殊性重組規定的條件。企業未按規定書面備案的,一律不得按特殊重組業務進行稅務處理。由于具體的重組的具體辦法出臺比較晚,在國家稅務總局公告2010年第4號中又有一個銜接性規定,2008、2009年度企業重組業務尚未進行稅務處理的,可按本辦法處理。也就是說對于2008、2009年度的重組業務,可以補充備案。但這個案例是2011年12月,此時4號公告已經公布一年多,不宜在允許其補充備案,因此涉及補稅。這里的一個重要原因就是在于特殊性稅務處理并不是要求企業強制適用,允許企業自行選擇。
如果這個案例被檢查的實踐再晚一些,也許還會有轉機,一個重要的原因就是在于稅務機關能不能用程序上的瑕疵來剝奪納稅人在實體上適用特定政策的待遇。這個企業可能會認為,我畢竟還是符合特殊性稅務處理的條件的。2014年9月15日發布的《國家稅務總局關于稅務行政審批制度改革若干問題的意見》(稅總發〔2014〕107號)特別指出,各級稅務機關應當嚴格區分行政審批和備案管理方式,不得以事前核準性備案方式變相實施審批。實施備案管理的事項,納稅人等行政相對人應當按照規定向稅務機關報送備案材料,稅務機關應當將其作為加強后續管理的資料,但不得以納稅人等行政相對人沒有按照規定備案為由,剝奪或者限制其依法享有的權利、獲得的利益、取得的資格或者可以從事的活動。納稅人等行政相對人未按照規定履行備案手續的,稅務機關應當依法進行處理。 |